Счетоводен стандарт (СС) 24 - Оповестяване на свързани лица - разяснения (в сила от 1 януари 2008 г.)
Приложимо право:
ЗАКОН за счетоводството
ДАНЪЧНО-ОСИГУРИТЕЛЕН ПРОЦЕСУАЛЕН КОДЕКС (ДОПК) - § 1
ЗАКОН за корпоративното подоходно облагане - чл. 13, § 1
ЗАКОН за данък върху добавената стойност - § 1
НАЦИОНАЛЕН СМЕТКОПЛАН за стопанската дейност
СС 24 - Оповестяване на свързани лица
СС 28 - Отчитане на инвестициите в асоциирани предприятия
А. Цел
Разработката има за цел да покаже счетоводното и данъчното третиране на
операциите и сделките между свързани лица и предприятия. В разработката е
направена връзка между счетоводното и данъчното законодателство.
Б. Съдържание на разработката
1. Цел и обхват
2. Определения
3. Основни положения в стандарта на СС 28 Отчитане на инвестициите в
асоциирани предприятия.
4. Взаимоотношения и сделки между свързани лица
5. Методи за установяване на цените
5.1. Метод на съпоставимата неконтролирана цена
5.2. Методът "Разходи плюс"
5.3. Метод на продажната цена
6. Оповестяване на информация за свързаните лица
7. Данъчно третиране на свързани лица и последици от сключени между тях
сделки
7.1. Предотвратяване на отклонението от данъчно облагане по смисъла на
ЗКПО
7.2. Свързани лица по смисъла на ЗДДС
7.3. Свързани лица по смисъла на ДОПК
7.3.1. Понятие за свързани лица
1. Цел и обхват
СС 24 определя реда за оповестяване на свързаните лица и на сделките
между отчитащото се предприятие и тези лица.
2. Определения
Свързани лица
Лицата са свързани, когато едното е в състояние да контролира другото или да упражнява върху него значително влияние при вземането на решения отфинансово-стопански характер. Те могат да бъдат юридически и физически лица, в т. ч. управленски персонал.
Сделки между свързани лица
Прехвърляне на активи и/или на пасиви между свързани лица, без да е задължително прилагането на характерната за сделката справедлива цена.
Косвено притежание
Възможност за участие в управлението на предприятие, упражнявано чрез дъщерни предприятия и/или чрез съпрузите, роднините по права линия - без ограничения, и по съребрена линия - до четвърта степен включително, и/или чрез други лица по силата на договора.
Основен акцент в СС 24 е, че при разглеждане на взаимоотношенията между
свързаните лица се дава предимство на същността на взаимоотношението, а не
на неговата юридическа форма.
3. Основни положения в стандарта
Изискванията на стандарта за оповестяване намират приложение за
следните взаимоотношения между свързани лица:
- предприятието контролира пряко друго предприятие или контролира, чрез
едно или повече предприятия, друго предприятие;
- упражнява пряко значително влияние върху друго предприятие или
упражнява, чрез едно или няколко предприятия, значително влияние върху друго
предприятие;
- е под прякото значително влияние на друго предприятие, респективно е
под значително влияние чрез едно или повече предприятия;
- някои лица от управленския персонал на предприятието упражняват
контрол или значително влияние върху сделките с друго предприятие поради
прякото или косвеното притежание на акции или дялове на друго предприятие.
Не се считат за взаимоотношения между свързани лица взаимоотношенията
между предприятие и:
- кредитори;
- предприятие, което оказва комунални услуги;
- държавни органи при осъществяване на правомощията им;
- клиент, доставчик, посредник, представител, когато характерът на
дейността налага цялата или част от нея да се осъществява с тези лица;
- банки и други финансови институции, когато те са само кредитори.
Както се вижда, в отношенията между свързани лица основна роля играят
понятията "контрол" и "значително влияние". За тях стандартът не дава
определения, а насочва към други приложими счетоводни стандарти.
Контрол за целите на този стандарт е този по смисъла на СС 27 -
Консолидирани финансови отчети и отчитане на инвестициите в дъщерни
предприятия. "Значително влияние" за целите на този стандарт е този по
смисъла на СС 28 Отчитане на инвестициите в асоциирани предприятия.
Контрол - това е възможността чрез собственост, пряка или косвена (чрез
дъщерни предприятия), върху повече от половината от правата на глас в едно
предприятие или върху значителен дял от правата на глас и правомощията, да
се направлява финансовата политика или политиката на дейността на
предприятието, осъществявана от неговото ръководство. Разбира се, при
упражняване на правата и правомощията се спазва и прилага съответният устав
или договор. Това определение не се различава съществено от определението в
т. 4.10 на Общите положения на Счетоводните стандарти.
Определението насочва към още един въпрос, освен правото да се
управлява на базата на собственост. Това е възможността упражняването на
права косвено, чрез други предприятия, в които лицето има контрол или
значително влияние.
Значително влияние - това е възможност за участие в решенията, свързани
с финансовата политика и политиката за дейността на предприятието. Това
участие обаче не е контрол. Значителното влияние може да се упражнява по
различен начин: чрез представители в управителните органи, чрез участие в
големи вътрешнофирмени операции, чрез размяна на технически и икономически
персонал и информация и др.
За да се приеме и отчита значително влияние в друго предприятие, трябва
да са налице условията на СС 28 - Отчитане на инвестиции в асоциирани
предприятия. Според т. 3.1 на СС 28 значително влияние е налице, когато
инвеститорът притежава, пряко или косвено, чрез дъщерни дружества, 20 или
повече процента от гласовете в предприятието, в което е инвестирано.
Стандартът дава определение и на още едно понятие - косвено притежание.
То е налице, когато съществува възможност за участие в управлението на
предприятието на базата на влиянието на дъщерни предприятия и/или чрез
физически лица: съпрузи, роднини по права линия без ограничения, роднини по
съребрена линия - до четвърта степен включително.
Косвено притежание може да се осъществява и от други физически или
юридически лица по силата на договор за предоставени права.
4. Взаимоотношения и сделки между свързани лица
Свързаните лица могат да бъдат физически или юридически, в това число и
органи на управление. Лицата са свързани, когато едното е в състояние да
контролира другото или да упражнява върху него значително влияние при
вземане на финансово-стопански решения. От това определение може да се
направи изводът, че сделки между свързани лица са тези сделки, при които се
извършва прехвърляне на активи и пасиви, при които участват лица с
характеристиката на свързани лица.
При тези сделки не е задължително прилагането на характерната за
сделката справедлива цена. Така очертани свързаните лица и сделките между
тях все още не означават, че е налице нарушение. Сделките между свързани
лица са нещо нормално и често в търговската дейност. Практика е да се
придобива определено дружество като дъщерно, с цел да се осигури дадена
дейност (производство, пласмент, транспорт).
Сделките между свързани лица се сключват по договорени цени, които
обикновено се отличават от цените на пазара между несвързани лица. Това
зависи от икономическата политика на групата. Разбира се, не са редки
случаите, при които цените и условията по сделки между свързани лица се
прилагат с цел избягване на данъчното облагане. За тези сделки намира
приложение чл. 13 и следващите от ЗКПО за целите на данъчното облагане.
Тази особеност на сделките между свързани лица поставя изискването за
оповестяване на допълнителна информация в приложението на финансовия отчет
относно вида, обема и отклонението от обичайните цени на сделките, които
отчитащото се предприятие е извършило в качеството си на свързано лице.
Подходящ и целесъобразен е анализът на сделките между свързани лица и
съпоставка на резултата от тези сделки с резултат, който би се получил, ако
сделките се осъществяват с независими, несвързани лица.
При определяне цената на сделките между свързани лица се прилагат
определени методи за установяване на цените:
- метод на съпоставимата неконтролирана цена, като се съпоставя с
цената на сходни стоки, на сходни пазари с купувач - несвързано лице;
- метод на продажната цена - прилага се при прехвърляне на стоки между
свързани лица преди продажбата им на несвързана страна. Прави се разчет за
издръжката на препродавача в рамките на крайната продажна цена;
- метод "разходи плюс", при който към реалните разходи се прибавя
подходяща надценка за издръжка и норма на печалба за сходни стоки.
5. Методи за установяване на цените
5.1. Метод на съпоставимата неконтролирана цена
Този метод определя цената в съпоставка с тази на сходни стоки,
продадени на сходен икономически пазар на купувач, който не е свързан с
продавача.
Той се прилага често, когато предоставените в сделката между свързаните
лица стоки или услуги, както и условията на сделката, не се различават
съществено от тези при една нормална сделка. Методът се прилага и при
определяне на разходите за предоставяне на финансиране. При прехвърляне на
стоки между свързани лица преди продажбата им на трета, независима страна,
често се прилага методът на препродажната цена.
За да се определи цената, по която стоките се прехвърлят на
препродавача, препродажната цена се намалява с известен процент, който
представлява сумата, с която препродавачът би се опитал да покрие разходите
си и да постигне съответна печалба. Този метод се прилага и при
прехвърлянето на други ресурси, като например права и услуги.
Пример:
Дружество "Х" притежава контрол върху дружество "У" и през 2008 г.
купува 80% от продукцията на дружество "У" по цена 50 лв./бр.
(производствена себестойност плюс надбавка от 10%). Обичайната пазарна цена
на такива продукти е 49 лв./бр. В случая се приема, че продукцията,
закупена от дружество "Х", има цена, приблизително равна на обичайната.
5.2. Методът "Разходи плюс"
Той има за цел да добави подходяща надценка върху разходите на
доставчика.
При този метод към реалните разходи на доставчика се прибавя съответна
надценка, която може да му осигури подходяща норма на печалба. Когато
възникнат трудности при определянето, както на частта на присвоимите реални
разходи, така и на размера на надценката, като помощни показатели при
определянето на цените на прехвърлянето могат да се използват съпоставимите
норми на възвръщаемост на оборота от продажбите за сходни отрасли. Понякога
цените на сделките между свързани лица не се определят по никой от описаните
по-горе методи. Съществуват случаи в практиката, при които не се заплаща
никаква цена при сделки между свързани лица.
Пример:
При оказването на безплатни управленчески услуги, както при
предоставянето на безплатен кредит по дадено задължение. В някои случаи
сделки по прехвърляне на активи и/или пасиви не биха се осъществили, ако не
съществуват взаимоотношения между свързани лица.
Пример:
Дъщерно предприятие продава голям обем от продукцията си по
себестойност на предприятието майка, в случай че не успее да намери друг
купувач на продукцията си, което не е свързано лице.
В зависимост от конкретния случай на прехвърляне на активи и/или пасиви
между свързаните лица, могат да се осъществяват следните видове сделките
между тях:
- прехвърляне или учредяване на вещни права върху недвижимо или движимо
имущество;
- покупки и продажби на продукция или стоки;
- оказване или получаване на услуги;
- договор за посредничество;
- лизингов договор;
- лицензионен договор;
- финансиране (дарение);
- договор за заем;
- договор за гаранция;
- договор за управление и др.
Пример:
Дружество "Х" има значително влияние в дружество "У", последното доставя
на "Х" активи по себестойностни цени, които съгласно клаузите на договора се
увеличават с 25%. Възможно е да не бъде заплатена никаква цена при
стопанските операции между свързани лица. Например това е честа практика при
оказването на безплатни управленски услуги или предоставянето на безлихвен
кредит по дадено задължение, както и при продажбата на продукция, която има
специфичен характер или самото дъщерно предприятие е създадено с цел
обслужване на предприятието-майка със съответни продукти или услуги.
5.3. Метод на продажната цена
Този метод се прилага при прехвърляне на стоки между свързани лица преди
продажбата им на трета независима страна. В случая свързаното лице изпълнява
ролята на посредник, който редуцира цената с определен процент.
По-конкретно, за да бъде определена цената, по която стоките се прехвърлят на
препродавача, продажната цена се намалява с известен процент, който
представлява сумата, необходима за покриване на разходите и постигане на
определена печалба от страна на продавача. Методът се препоръчва за
определяне на продажната цена при прехвърляне на права, услуги и други
ресурси. Трудност възниква при определянето на процента на редукция на
цената.
Пример:
Дружество "Х" притежава контрол върху дружество "У" и продава на
дъщерното си предприятие активи по цена 600 лв./бр., като действащата към
момента пазарна цена е 700 лв./бр. От своя страна, дъщерното предприятие "У"
продава същите тези активи на трета независима страна по цена 650 лв./бр. В
този случай препродажната цена е 650 лв./бр., която е определена на основа на
цената на последния продавач.
6. Оповестяване на информация за свързаните лица
С оглед потребителите на информацията на годишния финансов отчет да
получат реална представа за влиянието на взаимоотношенията между свързаните
лица върху отчитащото се предприятие, стандартът изисква задължително
оповестяване на взаимоотношения между свързани лица в случаите на наличие на
контрол, независимо от наличието или отсъствието на сделки между свързаните
лица.
В годишния финансов отчет на отчитащото се предприятие, при наличие на
сделки между свързаните лица, следва да се оповести естеството на
взаимоотношенията между свързаните лица.
Освен това на оповестяване подлежи и следната информация за извършените
от тях сделки:
1. вида на сделката - описание на конкретната сделка;
2. елементите, характеризиращи сделката, в т. ч.:
- обем на сделката, който може да се покаже, както в стойност, така и в
процент от нетния обем на продажбите;
- сумите или процентите на неуредените разчети по сделката;
- ценовата политика по отношение на сделката - отклоненията от обичайните
справедливи цени за дадена сделка.
Предприятието оповестява посочената информация в приложението към
годишния финансов отчет.
Тази информация може да се представи, както в табличен вид под формата
на справка, така и в описателен вид. Следва специално да се отбележи, че
дори и в случаите, когато няма съществени отклонения от справедливата цена
по конкретна сделка, независимо от този факт, ценовата политика на
предприятието трябва да се оповестява в приложението на годишния му финансов
отчет.
На основание на т. 4.3. от СС 24 в приложението към консолидирания
годишен финансов отчет на икономическата група като съвкупност от
предприятие майка и всичките му дъщерни предприятия следва да се оповестят
осъществените сделки със свързаните лица извън групата.
На основание на т. 4.4. от 1 януари 2008 г. Акционерните дружества
оповестяват и сделките между дружеството и членовете на органите на
управление, както и административния персонал.
В приложението към консолидирания финансов отчет се оповестяват само
сделките със свързани лица извън групата (консолидираният отчет представя
информацията като едно предприятие).
7. Данъчно третиране на свързани лица и последици от сключени между
тях сделки
Въпросът за свързаните лица, дефинициите на понятието, методите за
определяне на реалната стойност на сключените сделки е разгледан от СС 24 и
МСС 24. Всеки от стандартите определя обхвата на своята приложимост, както
и лицата, спрямо които се прилага. Отделно от това данъчните закони дават
легална дефиниция на понятието "свързани лица" и последиците от сключените
между тях сделки. Указания относно прилагането на понятието са дадени и с
писмо № 91-01-259/05.11.2003 г. на НОИ.
И в двата стандарта съществува текст, съгласно който, при разглеждането
на взаимоотношенията между свързани лица, се дава предимство на същността на
взаимоотношението, а не на неговата юридическа форма.
Взаимоотношенията между свързани лица са нещо нормално в търговията и
стопанската дейност. Така например предприятията често осъществяват отделни
части от дейността си посредством дъщерни или асоциирани предприятия, както
и придобиват участия в други предприятия - с цел инвестиции или за оборотния
си портфейл, които са от значителна величина, която позволява на
инвестиращата фирма да контролира или да упражнява значително влияние върху
финансовите решения и решенията относно дейността на предприятието, в чийто
дялов капитал е инвестирала. Взаимоотношението между свързаните лица може
да повлияе върху финансовото състояние и резултатите от дейността на
отчитащото се предприятие. Свързаните лица могат да сключват сделки,
каквито не биха сключили несвързани лица.
Сделките между свързаните лица могат да се извършват също и по цени,
различни от тези при несвързани лица.
Резултатите от дейността и финансовото състояние на предприятието могат
да бъдат повлияни от взаимоотношение на свързаните лица дори и без наличие
на сделки между свързаните лица. Самото наличие на взаимоотношението може
да се окаже достатъчно, за да повлияе на сделките на отчитащото се
предприятие с други лица.
Например едно дъщерно предприятие може да прекрати взаимоотношенията си
с търговски партньор в случай на придобиване от страна на предприятието
майка на съдъщерно предприятие, упражняващо същата дейност като бившия
партньор. Или пък една от страните може да се въздържи от действие
вследствие на значителното влияние на друга - например, предприятието майка
може да разпореди на свое дъщерно предприятие да не се занимава с развойна
дейност.
Отчитането в счетоводните отчети на прехвърляне на ресурси обикновено
се основава на договорената между страните цена. Между несвързани лица тази
цена е цената при пряка сделка без каквито и да било предварителни
преговори. Свързаните лица могат да се ползват от известна гъвкавост в
процеса на определяне на цената, която гъвкавост не съществува при сделките
между несвързани лица.
7.1. Предотвратяване на отклонението от данъчно облагане по смисъла
на ЗКПО
7.1.1. Понятие за свързани лица
Съгласно § 1, т. 13 от ДР на ЗКПО "свързани лица" са лицата по § 1, т. 3
от ДР на ДОПК, а именно:
а) съпрузите, роднините по права линия, по съребрена - до трета степен
включително; и роднините по сватовство - до втора степен включително, а за
целите на чл. 123, ал. 1, т. 2 от ДОПК - когато са включени в общо
домакинство;
б) работодател и работник;
в) съдружниците;
г) лицата, едното от които участва в управлението на другото или на
негово дъщерно дружество;
д) лицата, в чийто управителен или контролен орган участва едно и също
юридическо или физическо лице, включително когато физическото лице
представлява друго лице;
е) дружество и лице, което притежава повече от 5 на сто от дяловете
или акциите, издадени с право на глас в дружеството;
ж) лицата, едното от които упражнява контрол спрямо другото;
з) лицата, чиято дейност се контролира от трето лице или от негово
дъщерно дружество;
и) лицата, които съвместно контролират трето лице или негово дъщерно
дружество;
к) лицата, едното от които е търговски представител на другото;
л) лицата, едното от които е направило дарение на другото;
м) лицата, които участват пряко или косвено в управлението, контрола
или капитала на друго лице или лица, поради което между тях могат да се
уговарят условия, различни от обичайните.
7.1.2. Последици от сключени сделки между свързани лица
Последиците от сключени сделки между свързани лица се проявяват в
няколко насоки:
Когато свързани лица осъществяват търговските и финансовите си
взаимоотношения при условия, които оказват влияние върху размера на данъчния
финансов резултат, отличаващи се от условията между несвързани лица,
данъчният финансов резултат се определя и се облага с данък при условията,
които биха възникнали за несвързани лица - чл. 15 от ЗКПО.
Когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са
сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно
облагане, данъчният финансов резултат се определя, без да се вземат под
внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се
взема под внимание данъчният финансов резултат, който би се получил при
извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена
към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение
от данъчно облагане - чл. 16, ал. 1 от ЗКПО.
За отклонение от данъчно облагане се смята и:
1. значителното превишение на количествата на влаганите материали и
суровини за производство и други производствени разходи над обичайните за
извършваната от лицето дейност, когато превишението не се дължи на обективни
причини;
2. договорите за заем за послужване или друго безвъзмездно
предоставяне за ползване на материални или нематериални блага;
3. получаването или предоставянето на кредити с лихвен процент,
отличаващ се от пазарната лихва към момента на сключване на сделката,
включително в случаите на безлихвени заеми или друга временна безвъзмездна
финансова помощ, както и опрощаването на кредити или изплащането за своя
сметка на кредити, несвързани с дейността;
4. заплащането на възнаграждения или обезщетения за услуги, без те да
са реално осъществени - чл. 16, ал. 2 от ЗКПО.
Когато чрез привидна сделка се прикрива друга сделка, данъчното
задължение се определя при условията на прикритата сделка - чл. 16, ал. 3 от
ЗКПО.
Глава четвърта от ЗКПО се прилага съответно и за трансферите между
място на стопанска дейност и други части на предприятието на чуждестранно
лице, разположени извън страната, съобразно спецификата на мястото на
стопанска дейност - чл. 17 от ЗКПО.
7.2. Свързани лица по смисъла на ЗДДС
7.2.1. Понятие за свързани лица
"Свързани лица" съгласно § 1, т. 34 от ДР НА ЗДДС са лицата по лицата
по § 1, т. 3 от ДР на ДОПК, а именно:
а) съпрузите, роднините по права линия, по съребрена - до трета степен
включително; и роднините по сватовство - до втора степен включително, а за
целите на чл. 123, ал. 1, т. 2 от ДОПК - когато са включени в общо
домакинство;
б) работодател и работник;
в) съдружниците;
г) лицата, едното от които участва в управлението на другото или на
негово дъщерно дружество;
д) лицата, в чийто управителен или контролен орган участва едно и също
юридическо или физическо лице, включително когато физическото лице
представлява друго лице;
е) дружество и лице, което притежава повече от 5 на сто от дяловете
или акциите, издадени с право на глас в дружеството;
ж) лицата, едното от които упражнява контрол спрямо другото;
з) лицата, чиято дейност се контролира от трето лице или от негово
дъщерно дружество;
и) лицата, които съвместно контролират трето лице или негово дъщерно
дружество;
к) лицата, едното от които е търговски представител на другото;
л) лицата, едното от които е направило дарение на другото;
м) лицата, които участват пряко или косвено в управлението, контрола
или капитала на друго лице или лица, поради което между тях могат да се
уговарят условия, различни от обичайните.
"Свързани лица" са и лицата, които участват пряко или косвено в
управлението, контрола или капитала на друго лице или лица, поради което
между тях могат да се уговарят условия, различни от обичайните.
7.2.2. Последици от сделки между свързани лица
Съгласно чл. 27, ал. 3 от ЗДДС данъчната основа е пазарната цена при
следните доставки:
1. доставка между свързани лица;
2. доставка на стоки по чл. 111 от ЗДДС;
3. безвъзмездна доставка по чл. 9, ал. 2, т. 4 от ЗДДС.
Данъчното събитие за безвъзмездната доставка по чл. 9, ал. 2, т. 4 от
ЗДДС се счита датата на фактическото връщане на актива с ремонта и/или
подобрението при прекратяване на договора или преустановяване ползването на
актива - в случаите на извършване на безвъзмездна услуга от държател/
ползвател за ремонт и/или подобрение върху нает или предоставен за ползване
актив, когато не са налице условията по чл. 9, ал. 4, т. 2 и 3 от ЗДДС.
При определяне на данъчната основа за сделките по чл. 111 и чл. 9,
ал. 2, т. 4 от ЗДДС се спазват общите разпоредби на чл. 26 от ЗДДС.
7.3. Свързани лица по смисъла на ДОПК
7.3.1. Понятие за свързани лица
За разлика от отменения Данъчен процесуален кодекс, който не съдържаше
легална дефиниция на понятието "свързани лица", новият Данъчно-осигурителен
процесуален кодекс дава законова дефиниция. Съгласно § 1, т. 3 от ДР на
ДОПК "свързани лица" са:
а) съпрузите, роднините по права линия, по съребрена - до трета степен
включително; и роднините по сватовство - до втора степен включително, а за
целите на чл. 123, ал. 1, т. 2 от ДОПК - когато са включени в общо
домакинство;
б) работодател и работник;
в) съдружниците;
г) лицата, едното от които участва в управлението на другото или на
негово дъщерно дружество;
д) лицата, в чийто управителен или контролен орган участва едно и също
юридическо или физическо лице, включително когато физическото лице
представлява друго лице;
е) дружество и лице, което притежава повече от 5 на сто от дяловете
или акциите, издадени с право на глас в дружеството;
ж) лицата, едното от които упражнява контрол спрямо другото;
з) лицата, чиято дейност се контролира от трето лице или от негово
дъщерно дружество;
и) лицата, които съвместно контролират трето лице или негово дъщерно
дружество;
к) лицата, едното от които е търговски представител на другото;
л) лицата, едното от които е направило дарение на другото;
м) лицата, които участват пряко или косвено в управлението, контрола
или капитала на друго лице или лица, поради което между тях могат да се
уговарят условия, различни от обичайните.
7.3.2. Последици на свързаността
Последиците са няколко:
1. Съгласно чл. 57, ал. 4 от ДОПК обясненията на третите лица се
преценяват с оглед на всички други данни и като се взема предвид тяхната
заинтересованост от резултата на ревизията, съответно качеството им на
свързани лица с ревизирания субект.
2. Законът установява презумпция за знание в разпоредбата на чл. 216,
ал. 3 от ДОПК - в случаите по чл. 135, ал. 1 от Закона за задълженията
и договорите знанието на лицето, с което длъжникът е договарял, за
увреждането, се предполага до доказване на противното, ако третото лице и
длъжникът са свързани лица.
3. Свързаността между лицата е регламентирана и в нормата на чл. 116
от ДОПК, касаеща т. н. "особени правила за доказване":
3.1. В случай че за установяване на задълженията на ревизираното лице
е необходимо да се изяснят факти и обстоятелства извън територията на
страната, задължение на ревизирания е да представи доказателства за
изясняването им. Когато отношенията или сделките са между свързани лица
смята се, че ревизираното лице е имало възможност да представи доказателства
(чл. 116, ал. 1 от ДОПК).
3.2. Когато ревизираното лице извършва сделка със свързани лица, то е
длъжно да докаже съответствието й с пазарната цена и причините за
отклоняване от нея, включително чрез представяне на всички относими
доказателства от чужбина (чл. 116, ал. 2 от ДОПК).
3.3. Когато сделките са осъществени с чуждестранно лице се смята, че
отношенията са между свързани лица, ако:
- чуждестранното лице е регистрирано в държава, която не е страна -
членка на Европейския съюз, и в която дължимият подоходен или корпоративен
данък върху доходите, които чуждестранното лице е реализирало или ще
реализира в резултат на сделките, е с повече от 60 на сто по-нисък от
подоходния или корпоративния данък в страната, освен ако ревизираното лице
не представи доказателства, че чуждестранното лице дължи данък, който не е
обект на преференциален режим, или че чуждестранното лице е реализирало
стоките или извършило услугите на местния пазар;
- държавата, в която е регистрирано чуждестранното лице, отказва или
не е в състояние да обмени информация относно осъществените сделки или
отношения, когато е налице сключена и влязла в сила международна данъчна
спогодба (чл. 116, ал. 3 от ДОПК).
Съгласно чл. 116, ал. 6 от ДОПК, при установяване на обстоятелствата
по чл. 116, ал. 3 от ДОПК органите по приходите използват и данни за
свързани лица, за тежестта на данъчното облагане или режима за осъществяване
на дейност на местния пазар, получени или публикувани от други приходни
администрации, международни организации, публични регистри и издания,
съдържащи специализирана информация.
Приложимо право:
ЗАКОН за счетоводството
ДАНЪЧНО-ОСИГУРИТЕЛЕН ПРОЦЕСУАЛЕН КОДЕКС (ДОПК) - § 1
ЗАКОН за корпоративното подоходно облагане - чл. 13, § 1
ЗАКОН за данък върху добавената стойност - § 1
НАЦИОНАЛЕН СМЕТКОПЛАН за стопанската дейност
СС 24 - Оповестяване на свързани лица
СС 28 - Отчитане на инвестициите в асоциирани предприятия
А. Цел
Разработката има за цел да покаже счетоводното и данъчното третиране на
операциите и сделките между свързани лица и предприятия. В разработката е
направена връзка между счетоводното и данъчното законодателство.
Б. Съдържание на разработката
1. Цел и обхват
2. Определения
3. Основни положения в стандарта на СС 28 Отчитане на инвестициите в
асоциирани предприятия.
4. Взаимоотношения и сделки между свързани лица
5. Методи за установяване на цените
5.1. Метод на съпоставимата неконтролирана цена
5.2. Методът "Разходи плюс"
5.3. Метод на продажната цена
6. Оповестяване на информация за свързаните лица
7. Данъчно третиране на свързани лица и последици от сключени между тях
сделки
7.1. Предотвратяване на отклонението от данъчно облагане по смисъла на
ЗКПО
7.2. Свързани лица по смисъла на ЗДДС
7.3. Свързани лица по смисъла на ДОПК
7.3.1. Понятие за свързани лица
1. Цел и обхват
СС 24 определя реда за оповестяване на свързаните лица и на сделките
между отчитащото се предприятие и тези лица.
2. Определения
Свързани лица
Лицата са свързани, когато едното е в състояние да контролира другото или да упражнява върху него значително влияние при вземането на решения отфинансово-стопански характер. Те могат да бъдат юридически и физически лица, в т. ч. управленски персонал.
Сделки между свързани лица
Прехвърляне на активи и/или на пасиви между свързани лица, без да е задължително прилагането на характерната за сделката справедлива цена.
Косвено притежание
Възможност за участие в управлението на предприятие, упражнявано чрез дъщерни предприятия и/или чрез съпрузите, роднините по права линия - без ограничения, и по съребрена линия - до четвърта степен включително, и/или чрез други лица по силата на договора.
Основен акцент в СС 24 е, че при разглеждане на взаимоотношенията между
свързаните лица се дава предимство на същността на взаимоотношението, а не
на неговата юридическа форма.
3. Основни положения в стандарта
Изискванията на стандарта за оповестяване намират приложение за
следните взаимоотношения между свързани лица:
- предприятието контролира пряко друго предприятие или контролира, чрез
едно или повече предприятия, друго предприятие;
- упражнява пряко значително влияние върху друго предприятие или
упражнява, чрез едно или няколко предприятия, значително влияние върху друго
предприятие;
- е под прякото значително влияние на друго предприятие, респективно е
под значително влияние чрез едно или повече предприятия;
- някои лица от управленския персонал на предприятието упражняват
контрол или значително влияние върху сделките с друго предприятие поради
прякото или косвеното притежание на акции или дялове на друго предприятие.
Не се считат за взаимоотношения между свързани лица взаимоотношенията
между предприятие и:
- кредитори;
- предприятие, което оказва комунални услуги;
- държавни органи при осъществяване на правомощията им;
- клиент, доставчик, посредник, представител, когато характерът на
дейността налага цялата или част от нея да се осъществява с тези лица;
- банки и други финансови институции, когато те са само кредитори.
Както се вижда, в отношенията между свързани лица основна роля играят
понятията "контрол" и "значително влияние". За тях стандартът не дава
определения, а насочва към други приложими счетоводни стандарти.
Контрол за целите на този стандарт е този по смисъла на СС 27 -
Консолидирани финансови отчети и отчитане на инвестициите в дъщерни
предприятия. "Значително влияние" за целите на този стандарт е този по
смисъла на СС 28 Отчитане на инвестициите в асоциирани предприятия.
Контрол - това е възможността чрез собственост, пряка или косвена (чрез
дъщерни предприятия), върху повече от половината от правата на глас в едно
предприятие или върху значителен дял от правата на глас и правомощията, да
се направлява финансовата политика или политиката на дейността на
предприятието, осъществявана от неговото ръководство. Разбира се, при
упражняване на правата и правомощията се спазва и прилага съответният устав
или договор. Това определение не се различава съществено от определението в
т. 4.10 на Общите положения на Счетоводните стандарти.
Определението насочва към още един въпрос, освен правото да се
управлява на базата на собственост. Това е възможността упражняването на
права косвено, чрез други предприятия, в които лицето има контрол или
значително влияние.
Значително влияние - това е възможност за участие в решенията, свързани
с финансовата политика и политиката за дейността на предприятието. Това
участие обаче не е контрол. Значителното влияние може да се упражнява по
различен начин: чрез представители в управителните органи, чрез участие в
големи вътрешнофирмени операции, чрез размяна на технически и икономически
персонал и информация и др.
За да се приеме и отчита значително влияние в друго предприятие, трябва
да са налице условията на СС 28 - Отчитане на инвестиции в асоциирани
предприятия. Според т. 3.1 на СС 28 значително влияние е налице, когато
инвеститорът притежава, пряко или косвено, чрез дъщерни дружества, 20 или
повече процента от гласовете в предприятието, в което е инвестирано.
Стандартът дава определение и на още едно понятие - косвено притежание.
То е налице, когато съществува възможност за участие в управлението на
предприятието на базата на влиянието на дъщерни предприятия и/или чрез
физически лица: съпрузи, роднини по права линия без ограничения, роднини по
съребрена линия - до четвърта степен включително.
Косвено притежание може да се осъществява и от други физически или
юридически лица по силата на договор за предоставени права.
4. Взаимоотношения и сделки между свързани лица
Свързаните лица могат да бъдат физически или юридически, в това число и
органи на управление. Лицата са свързани, когато едното е в състояние да
контролира другото или да упражнява върху него значително влияние при
вземане на финансово-стопански решения. От това определение може да се
направи изводът, че сделки между свързани лица са тези сделки, при които се
извършва прехвърляне на активи и пасиви, при които участват лица с
характеристиката на свързани лица.
При тези сделки не е задължително прилагането на характерната за
сделката справедлива цена. Така очертани свързаните лица и сделките между
тях все още не означават, че е налице нарушение. Сделките между свързани
лица са нещо нормално и често в търговската дейност. Практика е да се
придобива определено дружество като дъщерно, с цел да се осигури дадена
дейност (производство, пласмент, транспорт).
Сделките между свързани лица се сключват по договорени цени, които
обикновено се отличават от цените на пазара между несвързани лица. Това
зависи от икономическата политика на групата. Разбира се, не са редки
случаите, при които цените и условията по сделки между свързани лица се
прилагат с цел избягване на данъчното облагане. За тези сделки намира
приложение чл. 13 и следващите от ЗКПО за целите на данъчното облагане.
Тази особеност на сделките между свързани лица поставя изискването за
оповестяване на допълнителна информация в приложението на финансовия отчет
относно вида, обема и отклонението от обичайните цени на сделките, които
отчитащото се предприятие е извършило в качеството си на свързано лице.
Подходящ и целесъобразен е анализът на сделките между свързани лица и
съпоставка на резултата от тези сделки с резултат, който би се получил, ако
сделките се осъществяват с независими, несвързани лица.
При определяне цената на сделките между свързани лица се прилагат
определени методи за установяване на цените:
- метод на съпоставимата неконтролирана цена, като се съпоставя с
цената на сходни стоки, на сходни пазари с купувач - несвързано лице;
- метод на продажната цена - прилага се при прехвърляне на стоки между
свързани лица преди продажбата им на несвързана страна. Прави се разчет за
издръжката на препродавача в рамките на крайната продажна цена;
- метод "разходи плюс", при който към реалните разходи се прибавя
подходяща надценка за издръжка и норма на печалба за сходни стоки.
5. Методи за установяване на цените
5.1. Метод на съпоставимата неконтролирана цена
Този метод определя цената в съпоставка с тази на сходни стоки,
продадени на сходен икономически пазар на купувач, който не е свързан с
продавача.
Той се прилага често, когато предоставените в сделката между свързаните
лица стоки или услуги, както и условията на сделката, не се различават
съществено от тези при една нормална сделка. Методът се прилага и при
определяне на разходите за предоставяне на финансиране. При прехвърляне на
стоки между свързани лица преди продажбата им на трета, независима страна,
често се прилага методът на препродажната цена.
За да се определи цената, по която стоките се прехвърлят на
препродавача, препродажната цена се намалява с известен процент, който
представлява сумата, с която препродавачът би се опитал да покрие разходите
си и да постигне съответна печалба. Този метод се прилага и при
прехвърлянето на други ресурси, като например права и услуги.
Пример:
Дружество "Х" притежава контрол върху дружество "У" и през 2008 г.
купува 80% от продукцията на дружество "У" по цена 50 лв./бр.
(производствена себестойност плюс надбавка от 10%). Обичайната пазарна цена
на такива продукти е 49 лв./бр. В случая се приема, че продукцията,
закупена от дружество "Х", има цена, приблизително равна на обичайната.
5.2. Методът "Разходи плюс"
Той има за цел да добави подходяща надценка върху разходите на
доставчика.
При този метод към реалните разходи на доставчика се прибавя съответна
надценка, която може да му осигури подходяща норма на печалба. Когато
възникнат трудности при определянето, както на частта на присвоимите реални
разходи, така и на размера на надценката, като помощни показатели при
определянето на цените на прехвърлянето могат да се използват съпоставимите
норми на възвръщаемост на оборота от продажбите за сходни отрасли. Понякога
цените на сделките между свързани лица не се определят по никой от описаните
по-горе методи. Съществуват случаи в практиката, при които не се заплаща
никаква цена при сделки между свързани лица.
Пример:
При оказването на безплатни управленчески услуги, както при
предоставянето на безплатен кредит по дадено задължение. В някои случаи
сделки по прехвърляне на активи и/или пасиви не биха се осъществили, ако не
съществуват взаимоотношения между свързани лица.
Пример:
Дъщерно предприятие продава голям обем от продукцията си по
себестойност на предприятието майка, в случай че не успее да намери друг
купувач на продукцията си, което не е свързано лице.
В зависимост от конкретния случай на прехвърляне на активи и/или пасиви
между свързаните лица, могат да се осъществяват следните видове сделките
между тях:
- прехвърляне или учредяване на вещни права върху недвижимо или движимо
имущество;
- покупки и продажби на продукция или стоки;
- оказване или получаване на услуги;
- договор за посредничество;
- лизингов договор;
- лицензионен договор;
- финансиране (дарение);
- договор за заем;
- договор за гаранция;
- договор за управление и др.
Пример:
Дружество "Х" има значително влияние в дружество "У", последното доставя
на "Х" активи по себестойностни цени, които съгласно клаузите на договора се
увеличават с 25%. Възможно е да не бъде заплатена никаква цена при
стопанските операции между свързани лица. Например това е честа практика при
оказването на безплатни управленски услуги или предоставянето на безлихвен
кредит по дадено задължение, както и при продажбата на продукция, която има
специфичен характер или самото дъщерно предприятие е създадено с цел
обслужване на предприятието-майка със съответни продукти или услуги.
5.3. Метод на продажната цена
Този метод се прилага при прехвърляне на стоки между свързани лица преди
продажбата им на трета независима страна. В случая свързаното лице изпълнява
ролята на посредник, който редуцира цената с определен процент.
По-конкретно, за да бъде определена цената, по която стоките се прехвърлят на
препродавача, продажната цена се намалява с известен процент, който
представлява сумата, необходима за покриване на разходите и постигане на
определена печалба от страна на продавача. Методът се препоръчва за
определяне на продажната цена при прехвърляне на права, услуги и други
ресурси. Трудност възниква при определянето на процента на редукция на
цената.
Пример:
Дружество "Х" притежава контрол върху дружество "У" и продава на
дъщерното си предприятие активи по цена 600 лв./бр., като действащата към
момента пазарна цена е 700 лв./бр. От своя страна, дъщерното предприятие "У"
продава същите тези активи на трета независима страна по цена 650 лв./бр. В
този случай препродажната цена е 650 лв./бр., която е определена на основа на
цената на последния продавач.
6. Оповестяване на информация за свързаните лица
С оглед потребителите на информацията на годишния финансов отчет да
получат реална представа за влиянието на взаимоотношенията между свързаните
лица върху отчитащото се предприятие, стандартът изисква задължително
оповестяване на взаимоотношения между свързани лица в случаите на наличие на
контрол, независимо от наличието или отсъствието на сделки между свързаните
лица.
В годишния финансов отчет на отчитащото се предприятие, при наличие на
сделки между свързаните лица, следва да се оповести естеството на
взаимоотношенията между свързаните лица.
Освен това на оповестяване подлежи и следната информация за извършените
от тях сделки:
1. вида на сделката - описание на конкретната сделка;
2. елементите, характеризиращи сделката, в т. ч.:
- обем на сделката, който може да се покаже, както в стойност, така и в
процент от нетния обем на продажбите;
- сумите или процентите на неуредените разчети по сделката;
- ценовата политика по отношение на сделката - отклоненията от обичайните
справедливи цени за дадена сделка.
Предприятието оповестява посочената информация в приложението към
годишния финансов отчет.
Тази информация може да се представи, както в табличен вид под формата
на справка, така и в описателен вид. Следва специално да се отбележи, че
дори и в случаите, когато няма съществени отклонения от справедливата цена
по конкретна сделка, независимо от този факт, ценовата политика на
предприятието трябва да се оповестява в приложението на годишния му финансов
отчет.
На основание на т. 4.3. от СС 24 в приложението към консолидирания
годишен финансов отчет на икономическата група като съвкупност от
предприятие майка и всичките му дъщерни предприятия следва да се оповестят
осъществените сделки със свързаните лица извън групата.
На основание на т. 4.4. от 1 януари 2008 г. Акционерните дружества
оповестяват и сделките между дружеството и членовете на органите на
управление, както и административния персонал.
В приложението към консолидирания финансов отчет се оповестяват само
сделките със свързани лица извън групата (консолидираният отчет представя
информацията като едно предприятие).
7. Данъчно третиране на свързани лица и последици от сключени между
тях сделки
Въпросът за свързаните лица, дефинициите на понятието, методите за
определяне на реалната стойност на сключените сделки е разгледан от СС 24 и
МСС 24. Всеки от стандартите определя обхвата на своята приложимост, както
и лицата, спрямо които се прилага. Отделно от това данъчните закони дават
легална дефиниция на понятието "свързани лица" и последиците от сключените
между тях сделки. Указания относно прилагането на понятието са дадени и с
писмо № 91-01-259/05.11.2003 г. на НОИ.
И в двата стандарта съществува текст, съгласно който, при разглеждането
на взаимоотношенията между свързани лица, се дава предимство на същността на
взаимоотношението, а не на неговата юридическа форма.
Взаимоотношенията между свързани лица са нещо нормално в търговията и
стопанската дейност. Така например предприятията често осъществяват отделни
части от дейността си посредством дъщерни или асоциирани предприятия, както
и придобиват участия в други предприятия - с цел инвестиции или за оборотния
си портфейл, които са от значителна величина, която позволява на
инвестиращата фирма да контролира или да упражнява значително влияние върху
финансовите решения и решенията относно дейността на предприятието, в чийто
дялов капитал е инвестирала. Взаимоотношението между свързаните лица може
да повлияе върху финансовото състояние и резултатите от дейността на
отчитащото се предприятие. Свързаните лица могат да сключват сделки,
каквито не биха сключили несвързани лица.
Сделките между свързаните лица могат да се извършват също и по цени,
различни от тези при несвързани лица.
Резултатите от дейността и финансовото състояние на предприятието могат
да бъдат повлияни от взаимоотношение на свързаните лица дори и без наличие
на сделки между свързаните лица. Самото наличие на взаимоотношението може
да се окаже достатъчно, за да повлияе на сделките на отчитащото се
предприятие с други лица.
Например едно дъщерно предприятие може да прекрати взаимоотношенията си
с търговски партньор в случай на придобиване от страна на предприятието
майка на съдъщерно предприятие, упражняващо същата дейност като бившия
партньор. Или пък една от страните може да се въздържи от действие
вследствие на значителното влияние на друга - например, предприятието майка
може да разпореди на свое дъщерно предприятие да не се занимава с развойна
дейност.
Отчитането в счетоводните отчети на прехвърляне на ресурси обикновено
се основава на договорената между страните цена. Между несвързани лица тази
цена е цената при пряка сделка без каквито и да било предварителни
преговори. Свързаните лица могат да се ползват от известна гъвкавост в
процеса на определяне на цената, която гъвкавост не съществува при сделките
между несвързани лица.
7.1. Предотвратяване на отклонението от данъчно облагане по смисъла
на ЗКПО
7.1.1. Понятие за свързани лица
Съгласно § 1, т. 13 от ДР на ЗКПО "свързани лица" са лицата по § 1, т. 3
от ДР на ДОПК, а именно:
а) съпрузите, роднините по права линия, по съребрена - до трета степен
включително; и роднините по сватовство - до втора степен включително, а за
целите на чл. 123, ал. 1, т. 2 от ДОПК - когато са включени в общо
домакинство;
б) работодател и работник;
в) съдружниците;
г) лицата, едното от които участва в управлението на другото или на
негово дъщерно дружество;
д) лицата, в чийто управителен или контролен орган участва едно и също
юридическо или физическо лице, включително когато физическото лице
представлява друго лице;
е) дружество и лице, което притежава повече от 5 на сто от дяловете
или акциите, издадени с право на глас в дружеството;
ж) лицата, едното от които упражнява контрол спрямо другото;
з) лицата, чиято дейност се контролира от трето лице или от негово
дъщерно дружество;
и) лицата, които съвместно контролират трето лице или негово дъщерно
дружество;
к) лицата, едното от които е търговски представител на другото;
л) лицата, едното от които е направило дарение на другото;
м) лицата, които участват пряко или косвено в управлението, контрола
или капитала на друго лице или лица, поради което между тях могат да се
уговарят условия, различни от обичайните.
7.1.2. Последици от сключени сделки между свързани лица
Последиците от сключени сделки между свързани лица се проявяват в
няколко насоки:
Когато свързани лица осъществяват търговските и финансовите си
взаимоотношения при условия, които оказват влияние върху размера на данъчния
финансов резултат, отличаващи се от условията между несвързани лица,
данъчният финансов резултат се определя и се облага с данък при условията,
които биха възникнали за несвързани лица - чл. 15 от ЗКПО.
Когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са
сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно
облагане, данъчният финансов резултат се определя, без да се вземат под
внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се
взема под внимание данъчният финансов резултат, който би се получил при
извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена
към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение
от данъчно облагане - чл. 16, ал. 1 от ЗКПО.
За отклонение от данъчно облагане се смята и:
1. значителното превишение на количествата на влаганите материали и
суровини за производство и други производствени разходи над обичайните за
извършваната от лицето дейност, когато превишението не се дължи на обективни
причини;
2. договорите за заем за послужване или друго безвъзмездно
предоставяне за ползване на материални или нематериални блага;
3. получаването или предоставянето на кредити с лихвен процент,
отличаващ се от пазарната лихва към момента на сключване на сделката,
включително в случаите на безлихвени заеми или друга временна безвъзмездна
финансова помощ, както и опрощаването на кредити или изплащането за своя
сметка на кредити, несвързани с дейността;
4. заплащането на възнаграждения или обезщетения за услуги, без те да
са реално осъществени - чл. 16, ал. 2 от ЗКПО.
Когато чрез привидна сделка се прикрива друга сделка, данъчното
задължение се определя при условията на прикритата сделка - чл. 16, ал. 3 от
ЗКПО.
Глава четвърта от ЗКПО се прилага съответно и за трансферите между
място на стопанска дейност и други части на предприятието на чуждестранно
лице, разположени извън страната, съобразно спецификата на мястото на
стопанска дейност - чл. 17 от ЗКПО.
7.2. Свързани лица по смисъла на ЗДДС
7.2.1. Понятие за свързани лица
"Свързани лица" съгласно § 1, т. 34 от ДР НА ЗДДС са лицата по лицата
по § 1, т. 3 от ДР на ДОПК, а именно:
а) съпрузите, роднините по права линия, по съребрена - до трета степен
включително; и роднините по сватовство - до втора степен включително, а за
целите на чл. 123, ал. 1, т. 2 от ДОПК - когато са включени в общо
домакинство;
б) работодател и работник;
в) съдружниците;
г) лицата, едното от които участва в управлението на другото или на
негово дъщерно дружество;
д) лицата, в чийто управителен или контролен орган участва едно и също
юридическо или физическо лице, включително когато физическото лице
представлява друго лице;
е) дружество и лице, което притежава повече от 5 на сто от дяловете
или акциите, издадени с право на глас в дружеството;
ж) лицата, едното от които упражнява контрол спрямо другото;
з) лицата, чиято дейност се контролира от трето лице или от негово
дъщерно дружество;
и) лицата, които съвместно контролират трето лице или негово дъщерно
дружество;
к) лицата, едното от които е търговски представител на другото;
л) лицата, едното от които е направило дарение на другото;
м) лицата, които участват пряко или косвено в управлението, контрола
или капитала на друго лице или лица, поради което между тях могат да се
уговарят условия, различни от обичайните.
"Свързани лица" са и лицата, които участват пряко или косвено в
управлението, контрола или капитала на друго лице или лица, поради което
между тях могат да се уговарят условия, различни от обичайните.
7.2.2. Последици от сделки между свързани лица
Съгласно чл. 27, ал. 3 от ЗДДС данъчната основа е пазарната цена при
следните доставки:
1. доставка между свързани лица;
2. доставка на стоки по чл. 111 от ЗДДС;
3. безвъзмездна доставка по чл. 9, ал. 2, т. 4 от ЗДДС.
Данъчното събитие за безвъзмездната доставка по чл. 9, ал. 2, т. 4 от
ЗДДС се счита датата на фактическото връщане на актива с ремонта и/или
подобрението при прекратяване на договора или преустановяване ползването на
актива - в случаите на извършване на безвъзмездна услуга от държател/
ползвател за ремонт и/или подобрение върху нает или предоставен за ползване
актив, когато не са налице условията по чл. 9, ал. 4, т. 2 и 3 от ЗДДС.
При определяне на данъчната основа за сделките по чл. 111 и чл. 9,
ал. 2, т. 4 от ЗДДС се спазват общите разпоредби на чл. 26 от ЗДДС.
7.3. Свързани лица по смисъла на ДОПК
7.3.1. Понятие за свързани лица
За разлика от отменения Данъчен процесуален кодекс, който не съдържаше
легална дефиниция на понятието "свързани лица", новият Данъчно-осигурителен
процесуален кодекс дава законова дефиниция. Съгласно § 1, т. 3 от ДР на
ДОПК "свързани лица" са:
а) съпрузите, роднините по права линия, по съребрена - до трета степен
включително; и роднините по сватовство - до втора степен включително, а за
целите на чл. 123, ал. 1, т. 2 от ДОПК - когато са включени в общо
домакинство;
б) работодател и работник;
в) съдружниците;
г) лицата, едното от които участва в управлението на другото или на
негово дъщерно дружество;
д) лицата, в чийто управителен или контролен орган участва едно и също
юридическо или физическо лице, включително когато физическото лице
представлява друго лице;
е) дружество и лице, което притежава повече от 5 на сто от дяловете
или акциите, издадени с право на глас в дружеството;
ж) лицата, едното от които упражнява контрол спрямо другото;
з) лицата, чиято дейност се контролира от трето лице или от негово
дъщерно дружество;
и) лицата, които съвместно контролират трето лице или негово дъщерно
дружество;
к) лицата, едното от които е търговски представител на другото;
л) лицата, едното от които е направило дарение на другото;
м) лицата, които участват пряко или косвено в управлението, контрола
или капитала на друго лице или лица, поради което между тях могат да се
уговарят условия, различни от обичайните.
7.3.2. Последици на свързаността
Последиците са няколко:
1. Съгласно чл. 57, ал. 4 от ДОПК обясненията на третите лица се
преценяват с оглед на всички други данни и като се взема предвид тяхната
заинтересованост от резултата на ревизията, съответно качеството им на
свързани лица с ревизирания субект.
2. Законът установява презумпция за знание в разпоредбата на чл. 216,
ал. 3 от ДОПК - в случаите по чл. 135, ал. 1 от Закона за задълженията
и договорите знанието на лицето, с което длъжникът е договарял, за
увреждането, се предполага до доказване на противното, ако третото лице и
длъжникът са свързани лица.
3. Свързаността между лицата е регламентирана и в нормата на чл. 116
от ДОПК, касаеща т. н. "особени правила за доказване":
3.1. В случай че за установяване на задълженията на ревизираното лице
е необходимо да се изяснят факти и обстоятелства извън територията на
страната, задължение на ревизирания е да представи доказателства за
изясняването им. Когато отношенията или сделките са между свързани лица
смята се, че ревизираното лице е имало възможност да представи доказателства
(чл. 116, ал. 1 от ДОПК).
3.2. Когато ревизираното лице извършва сделка със свързани лица, то е
длъжно да докаже съответствието й с пазарната цена и причините за
отклоняване от нея, включително чрез представяне на всички относими
доказателства от чужбина (чл. 116, ал. 2 от ДОПК).
3.3. Когато сделките са осъществени с чуждестранно лице се смята, че
отношенията са между свързани лица, ако:
- чуждестранното лице е регистрирано в държава, която не е страна -
членка на Европейския съюз, и в която дължимият подоходен или корпоративен
данък върху доходите, които чуждестранното лице е реализирало или ще
реализира в резултат на сделките, е с повече от 60 на сто по-нисък от
подоходния или корпоративния данък в страната, освен ако ревизираното лице
не представи доказателства, че чуждестранното лице дължи данък, който не е
обект на преференциален режим, или че чуждестранното лице е реализирало
стоките или извършило услугите на местния пазар;
- държавата, в която е регистрирано чуждестранното лице, отказва или
не е в състояние да обмени информация относно осъществените сделки или
отношения, когато е налице сключена и влязла в сила международна данъчна
спогодба (чл. 116, ал. 3 от ДОПК).
Съгласно чл. 116, ал. 6 от ДОПК, при установяване на обстоятелствата
по чл. 116, ал. 3 от ДОПК органите по приходите използват и данни за
свързани лица, за тежестта на данъчното облагане или режима за осъществяване
на дейност на местния пазар, получени или публикувани от други приходни
администрации, международни организации, публични регистри и издания,
съдържащи специализирана информация.
Няма коментари:
Публикуване на коментар